IL CASO: La vertenza approdata all’esame dei giudici di legittimità nasce dalla richiesta avanzata da un professionista associato per il rimborso di un credito IRPEF.

Il credito derivava, in parte, dalle ritenute d'acconto che lo studio associato aveva subito sui propri compensi.

La richiesta di rimborso veniva parzialmente rigettata dall’Agenzia delle Entrate sul presupposto che alcuni sostituti d'imposta (i clienti dello studio), pur avendo operato la ritenuta sui compensi erogati, non avevano poi provveduto a versare le relative somme all'Erario.

Avverso la decisione dell’Agenzia delle Entrate, il contribuente proponeva ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale, la quale lo accoglieva.

A fondamento della decisione, i giudici tributari di primo grado ritenevano sufficiente, ai fini dello scomputo, la mera effettuazione della ritenuta. L’importo delle fatture era stato percepito dal contribuente al netto delle ritenute operate dal sostituto d'imposta che non erano state da quest’ultimo versate.

Diversa la decisione della Commissione Tributaria Regionale, la quale, pronunciandosi sull’appello promosso dall’Agenzia delle Entrate, riformava la sentenza impugnata, affermando la sussistenza di una responsabilità solidale tra sostituto e sostituito ai sensi dell'art. 35 del D.P.R. n. 602/1973, radicata proprio nel mancato versamento delle somme.

La decisione veniva, pertanto, impugnata dal contribuente con il ricorso per cassazione.

Con un unico motivo, il ricorrente lamentava la violazione e la falsa applicazione di legge, evidenziando che l’art. 35 del D.P.R. n. 602/1973, richiamato dalla Commissione Tributaria Regionale, prevedeva la solidarietà tra sostituto e sostituito solo in caso di ritenuta a titolo di imposta (non già anche a titolo di acconto).

LA DECISIONE: Il ricorso è stato ritenuto fondato dalla Corte di Cassazione la quale, nell’accoglierlo con rinvio della causa alla Commissione di Giustizia Tributaria di secondo grado, in diversa composizione, per un nuovo esame, ha affermato il seguente principio di diritto:

«nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme, per le quali però ha operato le ritenute d’acconto, il sostituito non è tenuto in solido in sede di riscossione, atteso che la responsabilità solidale prevista dall’art. 35 d.p.r. n. 602/1973 è espressamente condizionata alla circostanza che non siano state effettuate le ritenute».

Gli Ermellini hanno ribadito e dato continuità a quanto affermato dalle Sezioni Unite con la sentenza n. 10378 del 12 aprile 2019 che hanno risolto il precedente contrasto giurisprudenziale esistente sulla questione, superando l'orientamento che, basandosi su una presunta unicità dell'obbligazione tributaria, estendeva la responsabilità solidale anche a questa fattispecie.

Con l’ordinanza in commento, gli Ermellini hanno recepito integralmente quanto affermato dalle Sezioni Unite. Il diritto allo scomputo non è condizionato all'effettivo versamento da parte del sostituto, ma solo all'effettiva operazione della ritenuta.

Nella pratica si possono, quindi verificare due scenari nettamente diversi:

1. Una volta operata la ritenuta d'acconto, la stessa non viene versata all'Erario.

In questa ipotesi, che è quella oggetto dell'ordinanza in commento, la responsabilità ricade unicamente sul sostituto d'imposta.

Il contribuente sostituito, avendo subito la decurtazione del proprio compenso, ha di fatto anticipato l'imposta. Egli è pertanto liberato da ogni obbligazione verso l'erario per quell'importo e conserva il pieno diritto di scomputare la ritenuta in dichiarazione o di chiederne il rimborso.

Il sostituto ha solo l'onere di fornire la prova di aver effettivamente subito la ritenuta. La prova può essere fornita non solo con la certificazione del sostituto, ma anche con mezzi equipollenti, come la fattura e la documentazione bancaria attestante la percezione del compenso al netto.

L'inadempimento del sostituto è un evento che si colloca in una fase successiva e che non può pregiudicare la posizione del sostituito.

2. La ritenuta non viene operata e, pertanto, non versata all'Erario.

In questo caso, invece, il sostituto omette del tutto di operare la ritenuta, versando al sostituito il compenso lordo, configurandosi una responsabilità solidale tra sostituto e sostituito per il versamento dell'imposta dovuta.

L'Amministrazione Finanziaria può quindi agire per il recupero dell'imposta indifferentemente nei confronti di entrambi i soggetti.

Il sostituto, pur non avendo operato la ritenuta, rimane obbligato al versamento (perpetuatio obligationis) e, una volta pagato, avrà diritto di rivalersi sul sostituito per recuperare le somme versate per suo conto.

L’ordinanza in commento si inserisce in un solco giurisprudenziale consolidato che pone una chiara linea di demarcazione: il momento in cui la ritenuta viene operata.

Tale atto segna il trasferimento dell'obbligazione di versamento dal sostituito al sostituto, liberando il primo da ogni responsabilità per le successive inadempienze del secondo.

Allegato:

Cassazione civile ordinanza 23 2026